如何正确理解不征税收入

虽然《企业所得税法》及其实施条例已经施行3年多，但不少纳税人对一些内容还是不能准确把握，容易出错，其中对“不征税收入”的理解和执行就普遍存在问题。笔者在接受客户咨询时，发现很多纳税人对不征税收入的内容、税务处理方法存在很多误解。

《企业所得税法》第七条规定了不征税收入的范围，即：（一）财政拨款；（二）依法收取并纳入财政管理的行政事业性收费、政府性基金；（三）国务院规定的其他不征税收入。《企业所得税法实施条例》又作了进一步的解释，条例第二十六条规定，《企业所得税法》第七条第（一）项所称财政拨款，是指各级人民政府对纳入预算管理的事业单位、社会团体等组织拨付的财政资金，但国务院和国务院财政、税务主管部门另有规定的除外。

《企业所得税法》第七条第（二）项所称行政事业性收费，是指依照法律法规等有关规定，按照国务院规定程序批准，在实施社会公共管理，以及在向公民、法人或者其他组织提供特定公共服务过程中，向特定对象收取并纳入财政管理的费用。《企业所得税法》第七条第（二）项所称政府性基金，是指企业依照法律、行政法规等有关规定，代政府收取的具有专项用途的财政资金。《企业所得税法》第七条第（三）项所称国务院规定的其他不征税收入，是指企业取得的，由国务院财政、税务主管部门规定专项用途并经国务院批准的财政性资金。

有的纳税人简单地认为从政府部门取得的款项就是财政拨款，其实从上述文件中不难看出，这种理解是错误的。对于不征税收入的税务处理，财政部、国家税务总局于2008年12月16日颁发的《关于财政性资金、行政事业性收费、政府性基金有关企业所得税政策问题的通知》（财税〔2008〕151号），对财政性资金、政府性基金和行政事业性收费是否作为不征税收入，是否纳税作了详细规定。

该通知规定，企业取得的各类财政性资金除属于国家投资和资金使用后要求归还本金的以外，均应计入企业当年收入总额。只有取得的由国务院财政、税务主管部门规定专项用途并经国务院批准的财政性资金，准予作为不征税收入。对于专项用途财政性资金，2009年又颁发了《关于专项用途财政性资金有关企业所得税处理问题的通知》（财税〔2009〕87号），对专项用途财政性资金也作了严格规定，企业在2008年1月1日~2010年12月31日期间从县级以上各级人民政府财政部门及其他部门取得的应计入收入总额的财政性资金，可以作为不征税收入，在计算应纳税所得额时从收入总额中减除，但需同时符合三个条件：企业能够提供资金拨付文件，且文件中规定该资金的专项用途；财政部门或其他拨付资金的政府部门对该资金有专门的资金管理办法或具体管理要求；企业对该资金以及以该资金发生的支出单独进行核算。如果企业不能同时具备上述三个条件，所取得的财政性资金是不能作为不征税收入的。

财税〔2008〕151号文件还规定，纳入预算管理的事业单位、社会团体等组织按照核定的预算和经费报领关系收到的由财政部门或上级单位拨入的财政补助收入，准予作为不征税收入。这里又对财政性资金限定了范围，即财政性资金是指企业取得的来源于政府及其有关部门的财政补助、补贴、贷款贴息，以及其他各类财政专项资金，包括直接减免的增值税和即征即退、先征后退、先征后返的各种税收，但不包括企业按规定取得的出口退税款。

政府性基金和行政事业性收费是企业按照规定缴纳的、由国务院或财政部批准设立的政府性基金以及由国务院和省、自治区、直辖市人民政府及其财政、价格主管部门批准设立的行政事业性收费，企业依照法律、法规及国务院有关规定收取并上缴财政的政府性基金和行政事业性收费，准予作为不征税收入，于上缴财政的当年在计算应纳税所得额时从收入总额中减除；未上缴财政的部分，不得从收入总额中减除。

对于纳税人来讲，即便取得了符合上述规定的不征税收入，可以不计入当年的应纳税所得额，但并不意味着企业获得了此部分的纳税收益，财税〔2008〕151号文件、财税〔2009〕87号文件都对此作了相同的规定，即企业的不征税收入用于支出所形成的费用，不得在计算应纳税所得额时扣除；用于支出所形成的资产，其计算的折旧、摊销不得在计算应纳税所得额时扣除。这就是说，企业如果将不征税收入记入应纳税所得，其支出形成的费用可以在企业所得税前扣除，形成资产的可以在税前计算扣除折旧、摊销，反之即不可扣除。不征税收入是不会影响企业正常的应纳税所得额的。唯一的影响是，企业收取不征税收入不是一次性支出，往往在当年分期或是在以后年度发生支出，不征税收入如果先记入应纳税所得计算缴纳税款，在以后各期才能扣除相应支出，企业损失的是资金时间价值。而从企业财务处理的角度看，如果将不征税收入记入专项应付款，其形成的资产不能在企业账面体现，不利于资产管理。

企业首先应当严格按照上述文件规定，确认收取的财政性资金等是否符合不征税收入的条件，如果符合条件，依据实际情况选择合理的税务、财务处理方法，并做好资产的实物管理。