解读国家税务总局公告2011年第24号:非居民企业所得税管理若干问题

为了增强非居民企业所得税法规的准确性和执行的确定性，简化办税程序，国家税务总局近期发布了2011年第24号公告，即《非居民企业所得税管理若干问题的公告》（国家税务总局公告[2011]24号）（以下简称《公告》）。特邀请国家税务总局国际税务司相关人士对公告的背景及重点内容进行解读。

　　《公告》主要是针对2008年企业所得税法实施以来，各地税务机关和纳税人在执行非居民企业所得税有关政策和管理规定中遇到的一些具体问题而作出的规范解释，主要解决三个问题：一是清理旧法规。在企业所得税法实施以前，财政部、国家税务总局下发的有关非居民企业所得税政策和管理规定的法律依据是外商投资企业和外国企业所得税法，2008年统一内外资企业所得税法后，有的规定缺乏法律依据而自然失效，需要依据企业所得税法重新明确。二是明确新规定。企业所得税法及其实施条例等相关规定，有的不够明确，执行中难以操作，如《公告》中的第五和第六个问题，需要进一步作出规定，增加可操作性。三是减轻纳税人负担。《公告》第六条对以前的有关规定作出了简化办税程序的要求，这为避免纳税人多头报送资料提供了制度保障。

　　《公告》共七条，第一至第六条是针对六个具体问题作出的规定，第七条是执行时效问题，需要关注的重点如下：

　　一、关于到期应支付而未支付的所得扣缴企业所得税问题

　　根据企业所得税法及其实施条例以及《国家税务总局关于印发〈非居民企业所得税源泉扣缴管理暂行办法〉的通知》（国税发[2009]3号）等法律法规和规范性文件（以下统称企业所得税法）的规定，非居民企业取得的由中国境内企业（以下简称支付方）负担、支付的利息、租金、特许权使用费所得（以下统称所得），如非居民企业在中国境内未设立机构、场所，或取得的上述所得与其在中国境内设立的机构、场所没有实际联系的，按照10%的税率计算缴纳企业所得税，由境内企业在支付或到期应支付上述所得时代扣代缴。《公告》第一条就以下三个问题作出了具体规定：

　　1.对于到期应支付而未支付，但已计入支付方成本、费用的所得扣缴税款的处理。

　　规定支付方在计入成本、费用或到期应支付时履行扣缴义务，是因为虽然非居民企业尚未直接获得该笔所得，但已影响了支付方的税前扣除基础，即支付方把应支付而尚未实际支付的所得纳入成本费用，这样会直接减少支付方的应纳税所得额。

　　2.对于到期应支付而未支付的所得款项，不是一次性计入当期成本费用而是计入相应资产原价或筹办费扣缴税款的处理。

　　《公告》之所以规定支付方不是在摊销年度按照摊销金额扣缴非居民企业所得税，而是在计入相关资产的年度纳税申报时一次性、全额扣缴，是因为这样处理更加符合权责发生制原则，更加有利于税务机关及时控管税源及防范支付方规避或延迟缴纳企业所得税行为。

　　3.提前支付所得款项扣缴税款的处理。

　　在实践中存在支付方在合同或协议约定的支付日期之前实际支付的情形。对此，《公告》规定，对于支付方在合同约定的日期之前支付所得款项的，应在实际支付时履行扣缴义务，防范支付方以提前支付为由规避扣缴非居民企业所得税义务的行为。

　　二、关于担保费税务处理问题

　　在非居民企业与中国境内企业之间发生的经济活动，如借贷、买卖、货物运输、加工承揽、租赁、工程承包等交易，经常涉及非居民企业提供担保而由中国境内企业负担、支付担保费或相同性质费用的问题。对此，《公告》明确了三个问题：一是适用本规定的担保费及其相同性质费用的范围；二是非居民企业取得的中国境内企业、机构或个人负担、支付的担保费或相同性质的费用，属于来源于中国境内的所得，在中国负有企业所得税纳税义务；三是上述担保费适用与利息所得相同的企业所得税税率。