个人以非货币资产对外投资 资产评估增值 个税如何处理
《公司法》规定，股东可用实物、知识产权、土地使用权等可以用货币估价并可依法转让的非货币财产作价出资，对作为出资的非货币财产应当评估作价，核实财产，不得高估或者低估作价。法律、行政法规对评估作价有规定的，从其规定。全体股东的货币出资金额不得低于有限责任公司注册资本的30%。本文重点介绍自然人股东以非货币性资产对外投资时，其评估增值的个人所得税处理及相关单位会计处理。
案例1：中国居民个人周某，2009年1月将其个人在南京购置的办公用房进行评估后投资到南京A公司，取得A公司30%的股权。该房产的原值为100万元，评估价为180万元。2010年8月，王某将持有的该公司股权全部转让给B公司，转让价为300万元，股权转让合同履行完毕，股权已作变更登记，且所得已经实现。不考虑其他税费等事项，A、B公司实行企业会计制度。
案例分析：
王某转让股权，应按“财产转让所得”缴纳个人所得税。需要注意的是，对转让以非货币资产投资取得的股权，在计算转让所得时，可能包括最初投资时非货币资产的评估增值。
国家税务总局《关于非货币性资产评估增值暂不征收个人所得税的批复》（国税函〔2005〕319号）规定，考虑到个人所得税的特点和目前个人所得税征收管理的实际情况，对个人将非货币性资产进行评估后投资于企业，其评估增值取得的所得在投资取得企业股权时，暂不征收个人所得税。在投资收回、转让或清算股权时如有所得，再按规定征收个人所得税，其“财产原值”为资产评估前的价值。
需要注意的是，国税函〔2005〕319号文件已于2011年1月4日被国家税务总局《关于公布全文失效废止、部分条款失效废止的税收规范性文件目录的公告》（国家税务总局公告2011年第2号）宣布废止。
风险提示：
依据国税函〔2005〕319号文件的规定，周某在转让股权时，应将房产评估增值的所得一并纳税，即确认所得300－100＝200（万元），实际上它是由股权转让所得300－180＝120（万元）和房产转让增值所得180－100＝80（万元）两部分构成。因此，应纳个人所得税200×20%＝40（万元）。
会计处理（单位：万元）：
（1）A公司取得房产投资时（不考虑股权溢折价）：
借：固定资产 180
贷：实收资本 180。
（2）王某将股权转让时，A公司不需要作会计分录。B公司受让股权，应代扣代缴个人所得税：
借：长期股权投资——A公司 300
贷：应交税费——应交个人所得税 40
银行存款 260
借：应交税费——应交个人所得税 40
贷：银行存款 40。
案例2：其他同案例1，若2010年8月，周某未转让其持有的A公司股权，而是于2011年2月将该股权进行评估，评估价350万元，然后投资于C公司，取得C公司30%的股权。不考虑其他税费等事项，C公司实行企业会计制度。
案例分析：
由于国税函〔2005〕319号文件已于2011年1月4日被废止，因此，根据《个人所得税法》及其实施条例等规定，周某2011年2月以其持有A公司的股权评估增值后投资于C公司的行为，是一种股权转让行为，其所得应按照“财产转让所得”项目缴纳个人所得税。
此外，国家税务总局《关于个人以股权参与上市公司定向增发征收个人所得税问题的批复》（国税函〔2011〕89号）中南京浦东建设发展有限公司自然人股东以其所持该公司股权评估增值后，参与苏宁环球股份有限公司定向增发股票的情形，同本案例类似。
风险提示：
由于周某最初投资于A公司时，房产转让增值未缴纳个人所得税，因此，周某在将股权投资于C公司时，财产转让所得不仅是股权增值，还包括当初投资到A公司时的房产增值，因此，应缴个人所得税（350－100）×20%＝50（万元）。会计处理略。
案例3：其他同案例1，如果周某是2011年2月才将房产评估投资到A公司，评估价为350万元，2011年5月将持有A公司的股权评估投资到D公司，评估价400万元。不考虑其他税费等事项，D公司实行企业会计制度。
案例分析：
由于国税函〔2005〕319号文件已于2011年1月4日被废止，因此，根据《个人所得税法》及其实施条例等规定，周某2011年2月以房产评估投资到A公司的行为，应按“财产转让所得”项目缴纳个人所得税（350－100）×20%＝50（万元）。2011年5月，周某以股权对外投资时，还应按“财产转让所得”项目缴纳个人所得税（400－350）×20%＝10（万元）。
风险提示：
2011年1月4日以后，自然人以非货币性资产对外投资时，应按“财产转让所得”项目计算个人所得税。会计处理略。
综上所述，案例中的房产和股权都是非货币资产的一种，自然人股东以非货币资产对外投资时，其评估增值如何缴纳个人所得税，应区分不同时间段执行不同的政策。其中，国税函〔2005〕319号文件有效时暂不征，而国税函〔2005〕319号文件被废止后则应依法征缴个人所得税。