这种情况不应理解为纳税义务已经发生

最近，主管税务机关对某建材企业进行纳税评估，发现存在大量已经发货但未申报纳税的情况，于是根据《增值税暂行条例实施细则》第三十八条第三款“采取赊销和分期收款方式销售货物，为书面合同约定的收款日期的当天，无书面合同的或者书面合同没有约定收款日期的，为货物发出的当天”的规定，认为该企业未申报纳税的发出货物已经符合《增值税暂行条例》第十九条第一款“收讫销售款或者索取销售款凭据”的规定，增值税的纳税义务已经发生，要求该企业补缴相应增值税款、滞纳金，并处罚款。该企业觉得按照与客户签订的合同，这些已发出货物还没到收款日期，增值税纳税义务尚未发生，因此不接受主管税务机关的处理意见。

争论的焦点是：按合同约定，该企业未申报纳税的发出货物的收款日期为2010年9月~12月，是一个期间，这样一个约定到底算不算约定了收款日期，税法上没有明确界定。如今，主管税务机关认为，这样约定等于没有约定收款日期，所以增值税纳税义务的发生时间为货物发出的当天；企业却认为，约定的收款日期是一个期间，在这期间任何一天都可以作为纳税义务的发生时间，而不应只以货物发出时为增值税纳税义务的发生时间。双方各执一词，正在协商。笔者认为，本案涉及的税务问题不存在谁对谁错，关键是谁的理由更充分。

对本案中合同约定的收款日期是一个期间，不能简单理解为没有约定收款日期，因为两者之间具有本质区别。

第一，如果合同没有约定收款日期以及与收款相关的特殊条款，企业发出销售货物后就随时有权利向购货方催收货款，但本案所指的企业不可以，在2010年9月1日以前根本没有权利收款。

第二，本案中合同约定的收款时间虽然是一个期间，但从另一个角度看，也可以理解为收款日期就是这个期间的任何一天，不能完全理解为没有约定收款日期，顶多算是没有约定到具体哪一天，不能从根本上否定合同对收款日期的约定。另外，按通常理解，日期是发生某一事情的确定日子或时期，也就是说日期可以是一个确定的某一天，也可以是一个期间。

《增值税暂行条例》第十九条第一款规定，销售货物或者应税劳务的，增值税义务发生时间为收讫销售款或者索取销售款凭据的当天。换句话说，销售货物或者应税劳务，增值税义务发生的时间是已经取得或确定可以取得销售款的那个时点。不管如何解读，《增值税条例实施细则》第三十八条第三款都应从属与这一条款，不能违反这一条款所订立的原则。就本案而言，因未收讫销售款，增值税义务发生时间只能根据索取销售款凭据的情况而定。销售款凭据应该包括订单、合同、送货单等，而且这一整套凭据足以确定可以取得销售款。由于本案中合同约定在发货一定时间以后的某个期间才收款，对方的付款义务尚未产生，所以在发货的那个时点所具备的订单、合同、送货单等凭据还不能确定该企业可以取得销售款，相应的增值税纳税义务也就没有发生。我们不妨仔细阅读一下《增值税条例实施细则》第三十八条其他款的规定，都共同强调一点，就是已经取得或者确定可以取得销售款，这也是《增值税暂行条例》第十九条第一款规定的精神。如果真的将本案定性为书面合同没有约定收款日期，增值税义务发生的时间是货物发出的当天，就有可能不符合《增值税暂行条例》第十九条第一款规定的精神。

本案中，企业之所以在合同中约定发货后某个期间才收款有其特殊性，并非企业故意模糊或延后纳税义务。首先，购货方通常是房地产商，作为建筑材料的所购货物需要一定时间进行安装，安装完成后还需要一定时间进行质量验证与验收，加起来往往是个漫长的过程。其次，就大多商品而言，目前的市场都是买方市场，房地产用料更是如此，销售方往往处于弱势地位，通常情况下双方约定的付款条件对卖方是非常不利的，但为了求得生存，卖方一般不得不接受。类似本案的情况在中小企业中比较普遍，如果都按发货日作为增值税纳税义务的发生时间，会打击一大片，对经济发展不利。同时这样的做法也会造成卖方未有收入先缴税的不公平现象，在纳税时点上不符合增值税“有增值才纳税”的原则。

通过以上分析，建议针对本案及类似的业务，如果实际收款日期在约定收款期间的，增值税义务发生时间为实际收款当天；如果实际收款日期在约定收款期间以后的，增值税义务发生时间为约定收款期间的第一天。